Jahressteuergesetz 2018

Anmerkung zum Referentenentwurf des BMF für ein Jahressteuergesetz 2018

Das BMF hat am 25.06.2018 den Referentenentwurf für ein Jahressteuergesetz (JStG) 2018 veröffentlicht. Das Gesetzgebungsverfahren soll bis Jahresende 2018 abgeschlossen werden. Insbesondere folgende Neuregelungen sind dabei für den Bereich der Umsatzsteuer vorgesehen, die alle am 01.01.2019 in Kraft treten sollen:

A. Einführung besonderer Pflichten für Betreiber von Online-Handelsplattformen

Mittels eines neu in das UStG einzufügenden § 22f sollen Betreiber von elektronischen Marktplätzen verpflichtet werden, Angaben von Nutzern, für deren Umsätze in Deutschland eine Steuerpflicht in Betracht kommt, aufzuzeichnen. Hierdurch soll der Finanzverwaltung die Möglichkeit verschafft werden, zu prüfen, ob der liefernde Unternehmer oder Nutzer seinen steuerlichen Pflichten ordnungsgemäß nachkommt bzw. nachgekommen ist. Darüber hinaus hat die Finanzverwaltung bereits derzeit die Möglichkeit nach § 93 Abs. 1a Satz 1 AO, Sammelauskunftsersuchen an die Betreiber von Internet-Plattformen zu stellen.

1. Aufzeichnungspflichten für die Lieferungen durch Unternehmer

§ 22f Abs. 1 Satz 1 UStG regelt die Aufzeichnungspflichten des Betreibers eines elektronischen Marktplatzes für die Lieferungen eines Unternehmers, die mittels des von ihm bereitgestellten Marktplatzes rechtlich begründet worden sind. Er hat zur eindeutigen Identifizierung den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des liefernden Unternehmers (Satz 1 Nr. 1), die ihm nach § 21 AO vom zuständigen Finanzamt erteilte Steuernummer und soweit vorhanden die ihm vom BZSt erteilte USt-IdNr. sowie die Dauer der Gültigkeit (Beginn und Ende) der vom Finanzamt erteilten Bescheinigung nach Satz 2 aufzuzeichnen. Des Weiteren hat er verschiedene Angaben zu den durchgeführten Lieferungen aufzuzeichnen (Satz 1 Nr. 4 und 5).

§ 22f Abs. 1 Sätze 2 und 3 UStG beschreiben, wie der Unternehmer gegenüber dem Betreiber nachzuweisen hat, dass er steuerlich registriert ist. Dies kann durch eine vom zuständigen Finanzamt erteilte Bescheinigung über die steuerliche Registrierung des Unternehmers erfolgen. Diese wird vom zuständigen Finanzamt in Papierform erteilt. Nach § 22f Abs. 1 Satz 4 UStG wird dem Finanzamt die Möglichkeit eingeräumt, den Antrag auf Erteilung der Bescheinigung abzulehnen, wenn sich der Unternehmer in der Vergangenheit nicht oder nicht in vollem Umfang rechtskonform verhalten hat und zu erwarten ist, dass er dies auch zukünftig nicht tun wird. Nach § 22f Abs. 1 Satz 5 UStG haben Unternehmer ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Geschäftsleitung im Inland, einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist, spätestens mit der Antragstellung auf Bescheinigung der steuerlichen Registrierung einen Empfangsbevollmächtigten im Inland zu benennen. Die Benennung des Empfangsbevollmächtigten durch den Unternehmer hat abweichend von § 123 Satz 1 AO bereits mit Beantragung der Bescheinigung über die Registrierung zu erfolgen und nicht erst auf Verlangen der Finanzbehörde. Die Benennung des Empfangsbevollmächtigten gilt nicht nur für das Bescheinigungsverfahren, sondern hat Dauerwirkung. Hierdurch wird sichergestellt, dass spätestens ab Beantragung der Bescheinigung Bescheide gegenüber den liefernden Unternehmern einem Empfangsbevollmächtigten im Inland zugestellt werden können.

Nach Einrichtung des elektronischen Bescheinigungsverfahrens nach § 22f Abs. 1 Satz 6 UStG erteilt das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) dem Betreiber eines elektronischen Markplatzes im Wege einer elektronischen Abfrage Auskunft über dort gespeicherte Bescheinigungen.

§ 22f Abs. 1 Satz 7 UStG regelt die Zustimmung des Unternehmers zur Weitergabe der Daten aus der vom Finanzamt erteilten Bescheinigung über die steuerliche Registrierung an den Betreiber eines elektronischen Marktplatzes nach Einrichtung des elektronischen Abfrageverfahrens beim BZSt.

2. Aufzeichnungspflichten für die Lieferungen durch Privatpersonen

§ 22f Abs. 2 UStG regelt die Aufzeichnungspflichten des Betreibers eines elektronischen Marktplatzes für Lieferungen von Nutzern, die dem Betreiber gegenüber angegeben haben, dass die Lieferungen nicht im Rahmen eines Unternehmens (sondern als Privatperson) erfolgen. In diesen Fällen hat der Betreiber neben dem vollständigen Namen und der vollständigen Anschrift auch das Geburtsdatum aufzuzeichnen. Des Weiteren hat er verschiedene Angaben zu den durchgeführten Lieferungen aufzuzeichnen.
„§ 22f Abs. 3 UStG regelt, dass der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes die aufgezeichneten Daten über die auf seinem Marktplatz tätigen Anbieter auf Anforderung des Finanzamtes elektronisch zu übermitteln hat.

B. Einführung einer neuen Haftungsvorschrift für Internet-Plattformbetreiber

In einem neuen § 25 UStG soll ein neuer Haftungstatbestand für Betreiber eines elektronischen Marktplatzes eingeführt werden.

1. Gefährdungshaftung für nicht entrichtete USt. aus der Lieferung eines Händlers

Nach § 25e Abs. 1 UStG soll der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes für die nicht entrichtete USt. aus der Lieferung eines Unternehmers haften, die auf dem von ihm bereitgestellten Marktplatz rechtlich begründet worden ist. Damit wird eine Gefährdungshaftung normiert. Ziel der Gefährdungshaftung ist es, Betreiber von elektronischen Marktplätzen, die damit ein modernes Medium anbieten, über das Unternehmer, die im Inland, in der Europäischen Union oder im Drittland ansässig sind, Waren anbieten und Kaufverträge tätigen, neben ihren eigenen wirtschaftlichen Interessen unter bestimmten Voraussetzungen auch für die aus diesen Aktivitäten entstandene und nicht an den Fiskus abgeführte USt. in Verantwortung zu nehmen. Dies ist erforderlich zur Sicherstellung der Umsatzbesteuerung und liegt damit im Interesse der Allgemeinheit.

2. Einschränkung der Haftung in Bezug auf unternehmerische Lieferungen

§ 25e Abs. 2 UStG sieht eine Einschränkung der Gefährdungshaftung vor, soweit der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes nachweist, dass er keine Kenntnis davon hatte oder nach der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns hätte haben müssen, dass der liefernde Unternehmer seinen steuerlichen Verpflichtungen nicht oder nicht im vollen Umfang nachkommt. Dies bezieht sich zunächst auf die Verpflichtung zur steuerlichen Registrierung, die für Unternehmer besteht, die im Inland steuerpflichtige Umsätze erbringen. Als sichere Anzeichen dafür, dass der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes keine Kenntnis hatte oder hätte haben müssen, dass sich der auf seinem Marktplatz tätige Unternehmer nicht oder nicht im vollen Umfang steuerehrlich verhält, gilt die Vorlage einer durch das zuständige Finanzamt des auf dem elektronischen Marktplatz tätigen Unternehmers ausgestellten Bescheinigung nach § 22f Abs. 1 Satz 2 UStG oder eine nach Bereitstellung eines elektronischen Abfrageverfahrens erteilte Bestätigung nach § 22f Abs. 1 Satz 6 UStG, dass dieser dort steuerlich registriert ist.

3. Einschränkung der Haftung in Bezug Lieferungen durch Privatpersonen

§ 25e Abs. 3 UStG sieht eine Einschränkung der Gefährdungshaftung vor, soweit die Registrierung auf dem elektronischen Markplatz nicht als Unternehmer (sondern als Privatperson) erfolgt und der Betreiber die nach § 22f Abs. 2 UStG vorgesehenen Aufzeichnungspflichten erfüllt. Soweit Art, Menge und Höhe der erzielten Umsätze allerdings den Schluss zulässt, dass die Umsätze im Rahmen eines Unternehmens erbracht wurden und der Betreiber nach der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns davon Kenntnis hätte haben müssen, haftet er in diesen Fällen auch für die nicht entrichtete USt auf diese Umsätze. Der Betreiber soll aber nicht haften, wenn er sich vom Unternehmer eine Bescheinigung über die steuerliche Registrierung nach § 22f Abs. 1 Satz 2 UStG vorlegen lässt oder ihm eine elektronische Bestätigung nach § 22f Abs. 1 Satz 6 UStG vorliegt. Soweit der Unternehmer keine Bescheinigung vorlegt, könnte der Betreiber diesen vom weiteren Handel auf seinem elektronischen Marktplatz ausschließen.

4. Mitteilung des Finanzamts über Pflichtverletzungen

Ziel des § 25e Abs. 4 UStG ist es, neben der ordnungsgemäßen Registrierung als Unternehmer oder Privatperson auf einem elektronischen Marktplatz auch die zutreffende bzw. richtige Umsatzbesteuerung der erbrachten Umsätze sicherzustellen. Durch die Vorschrift wird das zuständige Finanzamt bei Vorliegen entsprechender Erkenntnisse, dass Unternehmer, die im Online-Handel Umsätze erbringen, ihre steuerlichen Pflichten nicht oder nicht in ausreichendem Maße erfüllen, berechtigt, dies dem Betreiber eines elektronischen Marktplatzes mitzuteilen, soweit andere Maßnahmen nicht unmittelbar zum Erfolg führen werden.

Das Finanzamt hat dem Betreiber mitzuteilen, wenn der Unternehmer seinen steuerlichen Pflichten nicht oder nicht in vollem Umfang nachkommt. Es handelt sich hierbei um eine Offenbarungsbefugnis nach § 30 Abs. 4 Nr. 2 AO. Das Steuergeheimnis soll der Mitteilung daher nicht entgegenstehen.

Nach der Vorschrift haftet der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes für die entstandene USt, wenn die Finanzverwaltung ihn davon in Kenntnis gesetzt hat, dass ein auf seinem Marktplatz tätiger Unternehmer/Verkäufer dort steuerpflichtige Umsätze erbringt und die daraus entstandene USt nicht oder nicht vollständig abführt, unabhängig von einem Nachweis i.m Sinne des § 22f Abs. 1 Satz 1 oder Satz 6 UStG. Dem Betreiber des Marktplatzes wird innerhalb einer von der Finanzverwaltung gesetzten Frist die Möglichkeit eingeräumt, dafür Sorge zu tragen, dass der betreffende Unternehmer über seinen Marktplatz keine entsprechenden Umsätze mehr tätigen kann. Kommt der Betreiber dieser Aufforderung in der gesetzten Frist nach, erfolgt nach Satz 3 keine Inanspruchnahme des Betreibers. Kommt der Betreiber des elektronischen Marktplatzes in der vom Finanzamt gesetzten Frist dieser Aufforderung nicht nach, haftet er für die Steuer aus den Umsätzen ab dem Zeitpunkt der Mitteilung.

Gleiches gilt für Fälle, in denen sich ein Unternehmer nicht als Unternehmer (Privatperson) auf dem Marktplatz hat registrieren lassen.

Die bis zum Zugang der Mitteilung des Finanzamtes für entsprechende Umsätze entstandene USt, die von dem betreffenden Unternehmer nicht an die Finanzverwaltung abgeführt wurde, muss insoweit bei diesem auf der Grundlage der bestehenden rechtlichen Regelungen beigetrieben werden.

5. Definition des elektronischen Marktplatzes

§ 25e Abs. 5 UStG enthält die Definition des elektronischen Marktplatzes. Dieser kann eine Website oder jedes andere Instrument sein, mit dessen Hilfe Informationen über das Internet zur Verfügung gestellt werden, die es einem Dritten, der nicht Betreiber des Marktplatzes ist, ermöglicht, Umsätze auszuführen.

6. Definition des Plattformbetreibers

§ 25e Abs. 6 UStG enthält die Definition des Betreibers. Das ist derjenige, der einen elektronischen Marktplatz unterhält und es Dritten ermöglicht, auf diesem Marktplatz Umsätze auszuführen.

7. Zuständigkeit für Erlass des Haftungsbescheids

§ 25e Abs. 7 UStG regelt die Zuständigkeit für den Erlass des Haftungsbescheides. Zuständig für den Erlass ist das Finanzamt, das die Steuerschuld des liefernden Unternehmers festzusetzen hat. Der Haftungsbescheid muss schriftlich erlassen werden (§ 191 Abs. 1 Satz 3 AO). Nach § 191 Abs. 1 AO steht der Erlass eines Haftungsbescheides im pflichtgemäßen Ermessen des zuständigen Finanzamtes. Das Finanzamt muss darlegen, warum der Haftungsschuldner in Anspruch genommen wurde, insbesondere, wenn er statt des Steuerschuldners in Anspruch genommen wird. Die Inanspruchnahme des Haftungsschuldners ist dabei grundsätzlich gegenüber der Inanspruchnahme des Steuerschuldners nachrangig. Wenn wie in den geregelten Fällen feststeht, dass der Steuerschuldner nicht ohne weiteres erreichbar ist, kann der Betreiber des elektronischen Marktplatzes in Ausübung des pflichtgemäßen Ermessens in Anspruch genommen werden.

Vor Erlass des Haftungsbescheides muss dem Haftungsschuldner gemäß § 91 Abs. 1 Satz 1 AO Gelegenheit gegeben werden, sich zu den für die Entscheidung erheblichen Tatsachen zu äußern.

8. Vollstreckungsmaßnahmen

§ 219 AO stellt für die Rechtmäßigkeit der Haftungsinanspruchnahme auf die vorgehende Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ab. Die Anwendung von § 219 AO wird nach § 25e Abs. 8 UStG ausgeschlossen in den Fällen, in denen der liefernde Unternehmer keinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Geschäftsleitung im Inland, in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder in einem Staat, auf den das Abkommen über den europäischen Wirtschaftsraum anzuwenden ist, hat.

Hinweis:

Die vorstehende Haftungsregelung wird möglicherweise zum 01.01.2021 durch neues Unionsrecht überdeckt und damit fraglich. Mit der am 05.12.2017 vom Rat verabschiedeten Richtlinie (EU) 2017/2455/EU (Richtlinie 2017/2455/EU v. 05.12.2017 zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG und der Richtlinie 2009/132/EG in Bezug auf bestimmte mehrwertsteuerliche Pflichten für die Erbringung von Dienstleistungen und für Fernverkäufe von Gegenständen, ABl. EU Nr. L 348 v. 29.12.2017, S. 7) wurde die MwStSystRL u. a. dahingehend geändert, dass die Betreiber elektronischer Handelsplattformen stärker in die Erhebung der MwSt eingebunden werden sollen. Vorgesehen ist, dass ab 01.01.2021 der Betreiber einer elektronischen handelsplattform bei Lieferungen durch einen Unternehmer mit Sitz im Drittlandsgebiet an einen privaten Verbraucher in der EU bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen in die Lieferkette einbezogen wird (Lieferkommission). Dies hat zur Folge, dass nicht der Drittlandsunternehmer, sondern der Plattformbetreiber die MwSt. für die Lieferung an den Verbraucher schuldet.

C. Umsetzung der EU-Gutschein-Richtlinie

1. Definitionen

Mit den neu in § 3 UStG eingefügten Absätzen 13 bis 15 sollen die Art. 30a, 30b und 73a MwStSystRL in der Fassung der sog. Gutschein-Richtlinie (Richtlinie 2016/1065/EU v. 27.06.2016 zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG hinsichtlich der Behandlung von Gutscheinen, ABl. EU 2016 Nr. L 177 S. 9) in nationales Recht umgesetzt werden.

Bei Gutscheinen wurde bisher im Umsatzsteuerrecht zwischen Wertgutscheinen und Waren- oder Sachgutscheinen unterschieden. Während Wertgutscheine über einen bestimmten Nennbetrag bei dem ausstellenden Händler gegen eine beliebige Ware oder Dienstleistung eingetauscht werden können, beziehen sich Waren- oder Sachgutscheine auf eine konkret bezeichnete Ware oder Dienstleistung. Die Ausgabe eines Wertgutscheins wurde bislang lediglich als Tausch von Zahlungsmitteln behandelt und stellte selbst keine Leistung im umsatzsteuerlichen Sinne dar. Die USt entstand erst im Fall der Einlösung des Wertgutscheins und damit bei Ausführung des konkreten Umsatzes.

Bei Waren- oder Sachgutscheinen ist der Bezug zu der im Gutschein bezeichneten Leistung bereits bei Ausgabe des Gutscheins gegeben. Daher stellte der bei Erwerb eines Warengutscheins gezahlte Betrag eine Anzahlung auf die bezeichnete Leistung dar, die der Anzahlungsbesteuerung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG unterlag.

a) Gutschein

Nach § 3 Abs. 13 UStG ist ein Gutschein (Einzweck- oder Mehrzweck-Gutschein) ein Instrument, bei dem:

  1. Die Verpflichtung besteht, es als vollständige oder teilweise Gegenleistung für eine Lieferung oder sonstige Leistung anzunehmen und
  2. der Liefergegenstand oder die sonstige Leistung oder die Identität des leistenden     Unternehmers entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenhängenden     Unterlagen, einschließlich der Bedingungen für die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind.

Instrumente, die lediglich zu einem Preisnachlass berechtigen, sind keine Gutscheine im Sinne des Satzes 1.

Nach § 3 Abs. 13 UStG handelt es sich dann um einen Gutschein, wenn der Inhaber berechtigt ist, diesen an Zahlungs statt zur Einlösung gegen Gegenstände oder Dienstleistungen zu verwenden. Die Regelung gilt ausdrücklich nicht für Instrumente, die den Erwerber zu einem Preisnachlass berechtigen, ihm aber nicht das Recht verleihen, solche Gegenstände oder Dienstleistungen zu erhalten.

b) Einzweck-Gutschein

Nach § 3 Abs. 14 UStG ist ein Gutschein i. S. v. § 3 Abs. 13 UStG, bei dem der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht und die für diese Umsätze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen, ein Einzweck-Gutschein. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im eigenen Namen, gilt die Übertragung des Gutscheins als die Lieferung des Gegenstands oder die Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im Namen eines anderen Unternehmers, gilt diese Übertragung als Lieferung des Gegenstands oder Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, durch den Unternehmer, in dessen Namen die Übertragung des Gutscheins erfolgt. Wird die im Einzweck-Gutschein bezeichnete Leistung von einem anderen Unternehmer erbracht als dem, der den Gutschein im eigenen Namen ausgestellt hat, wird der leistende Unternehmer so behandelt, als habe er die im Gutschein bezeichnete Leistung an den Aussteller erbracht. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die ein Einzweck-Gutschein als Gegenleistung angenommen wird, gilt in den Fällen der Sätze 2 bis 4 nicht als unabhängiger Umsatz.

c) Mehrzweck-Gutschein

Nach § 3 Abs. 15 UStG ist ein Gutschein i. S. v. § 3 Abs. 13 UStG, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt, ein Mehrzweck-Gutschein. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die der leistende Unternehmer einen Mehrzweck-Gutschein als vollständige oder teilweise Gegenleistung annimmt, unterliegt der USt nach § 1 Abs. 1 UStG, wohingegen jede vorangegangene Übertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Umsatzsteuer unterliegt.

§ 3 Abs. 14 und 15 UStG grenzen Einzweck- und Mehrzweck-Gutscheine voneinander ab und bestimmen den Zeitpunkt der Steuerentstehung. Ein Einzweck-Gutschein ist danach ein Gutschein, bei dem bereits bei dessen Ausstellung alle Informationen vorliegen, die benötigt werden, um die umsatzsteuerliche Behandlung der zugrundeliegenden Umsätze mit Sicherheit zu bestimmen. Die Besteuerung soll demzufolge bereits im Zeitpunkt der Ausgabe bzw. Übertragung des Gutscheins erfolgen. Alle anderen Gutscheine, bei denen im Zeitpunkt der Ausstellung nicht alle Informationen für die zuverlässige Bestimmung der USt vorliegen, sind Mehrzweck-Gutscheine. Bei dieser Art von Gutscheinen unterliegt erst die tatsächliche Lieferung bzw. die tatsächliche Ausführung der sonstigen Leistung der USt, die Besteuerung wird also erst bei Einlösung des Gutscheins, nicht schon bei dessen Ausgabe durchgeführt.

2. Bemessungsgrundlage

Nach dem neuen § 10 Abs. 1 Satz 6 UStG gilt: Liegen bei der Entgegennahme eines Mehrzweck-Gutscheins (§ 3 Abs. 15) keine Angaben über die Höhe der für den Gutschein erhaltenen Gegenleistung nach Satz 2 vor, so wird das Entgelt nach dem Gutscheinwert selbst oder nach dem in den damit zusammenhängenden Unterlagen angegebenen Geldwert bemessen, abzgl. der USt, die danach auf die gelieferten Gegenstände oder die erbrachten Dienstleistungen entfällt.

Art. 73a MwStSystRL regelt die Bemessungsgrundlage bei Umsätzen, die gegen die Einlösung eines Mehrzweck-Gutscheins erbracht werden. Art. 73a 1. Halbsatz MwStSystRL stellt klar, dass die Bemessungsgrundlage bei diesen Umsätzen dem Betrag entspricht, den der Käufer des Gutscheins für den Gutschein gezahlt hat. Nur in den Fällen, in denen keine Informationen über diesen Betrag vorliegen, wird auf den auf dem Gutschein selbst oder in den damit zusammenhängenden Unterlagen angegebenen Geldwert abgestellt (Art. 73a 2. Halbsatz MwStSystRL). Zur Umsetzung der unionsrechtlichen Vorgaben wurde die Aufnahme der entsprechenden Formulierung einer Ersatz-Bemessungsgrundlage in § 10 Abs. 1 Satz 6 UStG erforderlich.

D. Ort der Dienstleistung bei Telekommunikationsdienstleistungen, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen und bei auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen

Nach den neuen Sätzen 3 und 4 in § 3a Abs. 5 UStG gilt: Satz 1 ist nicht anzuwenden, wenn der leistende Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte oder in Ermangelung eines Sitzes, einer Geschäftsleitung oder einer Betriebsstätte seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in nur einem Mitgliedstaat hat und der Gesamtbetrag der Entgelte der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen an in Satz 1 bezeichnete Empfänger mit Wohnsitz, gewöhnlichem Aufenthalt oder Sitz in anderen Mitgliedstaaten den Betrag von 10.000 Euro im vorangegangenen Kalenderjahr nicht überschritten hat und im laufenden Kalenderjahr nicht überschreitet. Der leistende Unternehmer kann dem Finanzamt erklären, dass er auf die Anwendung des Satzes 3 verzichtet. Die Erklärung bindet den Unternehmer mindestens für zwei Kalenderjahre.

Die Neuregelungen in § 3a Abs. 5 UStG führen dazu, dass bei Telekommunikationsdienstleistungen, bei Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen und bei auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen, die von einem Unternehmer, der über eine Ansässigkeit in nur einem Mitgliedstaat verfügt, an Nichtunternehmer erbracht werden, die in anderen Mitgliedstaaten ansässig sind, der Leistungsort an dem Ort liegt, der sich nach § 3a Abs. 1 UStG bestimmt (Ort, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt oder Betriebsstätte, von der die sonstige Leistung ausgeführt wird), wenn der Gesamtbetrag der Entgelte der bezeichneten sonstigen Leistungen den Betrag von 10.000 Euro im vorangegangenen Kalenderjahr nicht überschritten hat und im laufenden Kalenderjahr nicht überschreitet. Der leistende Unternehmer kann auf die Anwendung dieser Umsatzschwelle verzichten mit der Folge, dass sich der Leistungsort der bezeichneten Leistungen (weiterhin) stets an dem Ort befindet, an dem der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort oder seinen Sitz hat. Die Verzichtserklärung bindet den Unternehmer mindestens für zwei Kalenderjahre.

Durch die Änderungen des § 3a Abs. 5 UStG wird Art. 1 der Richtlinie 2017/2455/EU (Richtlinie 2017/2455/EU des Rates v. 05.12.2017 zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG und der Richtlinie 2009/132/EG in Bezug auf bestimmte mehrwertsteuerliche Pflichten für die Erbringung von Dienstleistungen und für Fernverkäufe von Gegenständen, ABl. EU Nr. L 348 v. 29.12.2017, S. 7), mit dem Art. 58 MwStSystRL neu gefasst wurde, umgesetzt.

Nach § 3a Abs. 5 UStG in der seit dem 01.01.2015 geltenden Fassung befindet sich der Leistungsort bei Telekommunikationsdienstleistungen, bei Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen und bei auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen, die an Nichtunternehmer erbracht werden, stets an dem Ort, an dem der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort oder seinen Sitz hat. Die Änderung von Art. 58 MwStSystRL durch die Richtlinie 2017/2455/EU hat das Ziel, dass Kleinstunternehmen mit Sitz in nur einem EU-Mitgliedstaat, die solche Dienstleistungen an Nichtunternehmer in anderen Mitgliedstaaten erbringen, von der Erfüllung mehrwertsteuerlicher Pflichten in anderen Mitgliedstaaten entlastet werden. Daher wurde ein unionsweit geltender Schwellenwert in Höhe von 10.000 Euro eingeführt, bis zu dem diese Dienstleistungen nun wieder der MwSt im Mitgliedstaat der Ansässigkeit des leistenden Unternehmers unterliegen.

E. Neufassung des Entgeltbegriffs

Nach dem neugefassten § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG gilt: Entgelt ist alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der leistende Unternehmer vom Leistungsempfänger oder von einem anderen als dem Leistungsempfänger für die Leistung erhält oder erhalten soll, einschließlich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen, jedoch abzüglich der für diese Leistung gesetzlich geschuldeten USt.

Mit dieser Neufassung soll der Begriff des Entgelts stärker an die Formulierung in Art. 73 MwStSystRL angepasst werden. Der Entgeltbegriff im nationalen Recht wird bisher aus der Sicht des Empfängers bestimmt, während das Unionsrecht auf die Sicht des leistenden Unternehmers und auf den Wert der Gegenleistung abstellt. Eine materiell-rechtliche Änderung soll mit der Neufassung von § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG nicht verbunden sein, da bereits die bisherige Regelung unionsrechtskonform ausgelegt wurde.

Im Zuge der Neuregelung wird § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG (Zum Entgelt gehört auch, was ein anderer als der Leistungsempfänger dem Unternehmer für die Leistung gewährt.) aufgehoben. Der bisher in den Sätzen 2 und 3 von § 10 Abs. 1 UStG definierte Begriff des Entgelts wird durch die neue Definition in Satz 2 zusammengefasst. Satz 3 wurde damit entbehrlich.

F. Aufhebung § 3 Abs. 9 Satz 3 UStG

Bislang bestimmt § 3 Abs. 9 Satz 3 UStG, dass Urheber und Verwertungsgesellschaften in den Fällen der §§ 27 und 54 UrhG sonstige Leistungen ausführen. Nach dem EuGH-Urt. v. 18.01.2017 (C-37/16, SAWP) ist diese Regelung nicht mit dem Unionsrecht vereinbar. Der EuGH hat entschieden, dass gesetzlich festgelegte Abgaben auf den Verkauf von unbespielten Datenträgern und Geräten zur Aufzeichnung und Vervielfältigung urheberrechtlich geschützter Werke, die Hersteller und Importeure solcher Geräte entrichten, nicht der MwSt unterliegen, weil die Inhaber der Vervielfältigungsrechte insoweit keine Dienstleistung i. S. d. MwStSystRL erbringen. Vergleichbare Vergütungen sind in § 54 UrhG geregelt. Auch hier haben Urheber einen Vergütungsanspruch gegen Hersteller und Importeure bestimmter Vervielfältigungsgeräte. Die Aufhebung von § 3 Abs. 9 Satz 3 UStG geschieht daher infolge der Rechtsprechung des EuGH.

G. Neuregelungen bei der Rechnungstellung

Nach dem neuen Satz 3 in § 14 Abs. 7 UStG gilt: Nimmt der Unternehmer in einem anderen Mitgliedstaat an einem der besonderen Besteuerungsverfahren entsprechend Titel XII Kapitel 6 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame MwSt-System (ABl. EU Nr. L 347 S. 1) in der jeweils gültigen Fassung teil, so gelten für die in den besonderen Besteuerungsverfahren zu erklärenden Umsätze abweichend von den Abs. 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaates, in dem der Unternehmer seine Teilnahme anzeigt.

Die Neuregelung dient dazu, die Belastung der Unternehmen bei der Rechnungstellung über elektronische Dienstleistungen u. a., die an Private in anderen EU-Mitgliedstaaten erbracht und über den MOSS erklärt werden, so gering wie möglich zu halten. Daher sollen für alle den besonderen Besteuerungsverfahren entsprechend Titel XII Kapitel 6 MwStSystRL unterfallenden Umsätze in allen Mitgliedstaaten einheitlich die Vorschriften über die Rechnungsstellung anwendbar sein, die im Mitgliedstaat der Identifizierung des Lieferers bzw. Leistungserbringers gelten, der an den besonderen Besteuerungsverfahren teilnimmt. Durch die Änderung wird Art. 1 der Richtlinie (EU) 2017/2455/EU mit dem Art. 219a MwStSystRL neu gefasst wurde, umgesetzt.

H. Neuregelungen beim Besteuerungsverfahren

Nach dem neugefassten § 18 Abs. 4c Satz 1 UStG gilt: Ein nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer, der als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Abs. 5 UStG im Gemeinschaftsgebiet erbringt, kann abweichend von den Abs. 1 bis 4 UStG für jeden Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1a Satz 1 UStG) eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung bis zum 20. Tag nach Ablauf jedes Besteuerungszeitraums dem Bundeszentralamt für Steuern übermitteln, in der er die Steuer für die vorgenannten Umsätze selbst zu berechnen hat.

Durch die Änderung wird Art. 3 der Richtlinie 2017/2455/EU, mit dem Art. 358a Nr. 1 MwStSystRL neu gefasst wurde, umgesetzt. Mit der Änderung von Art. 358a Nr. 1 MwStSystRL wird es nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmern, die jedoch über eine MwSt-Registrierung in einem Mitgliedstaat verfügen, weil sie z. B. gelegentlich in diesem Mitgliedstaat steuerbare Umsätze tätigen, gestattet, das besondere Besteuerungsverfahren für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer in Anspruch zu nehmen. Die bisherige Fassung des Art. 358a Nr. 1 MwStSystRL sah vor, dass die vorgenannten Unternehmer weder das besondere Besteuerungsverfahren für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, noch das besondere Besteuerungsverfahren für im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer nutzen können. Mit der Änderung des § 18 Abs. 4c UStG wird diese Änderung in das nationale UStG umgesetzt. Zugleich wird rein redaktionell die Formulierung „auf amtlich vorgeschriebenem Vordruck“ durch die sonst im UStG verwendete Formulierung „nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung“ ersetzt.

Im Zuge der Neufassung von § 18 Abs. 4c Satz 1 UStG wird § 18 Abs. 4d rein redaktionell wie folgt neugefasst: Für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, die im Inland im Besteuerungszeitraum (§ 16 Abs. 1 Satz 2) als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 erbringen und diese Umsätze in einem anderen Mitgliedstaat erklären sowie die darauf entfallende Steuer entrichten, gelten insoweit die Abs. 1 bis 4 nicht.

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