Steuerbefreiung, Vorumsätze in der Seeschifffahrt, Offshore-Bohreinheiten als Wasserfahrzeuge für die Seeschifffahrt
Anmerkung zu: EuGH, Urt. v. 20.06.2019, C-291/18, Grup Servicii Petroliere SA

Praxisproblem

Bei dem rumänischen Vorabentscheidungsersuchen ging es um die Auslegung der Steuerbefreiung nach Art. 148 Buchst. c i. V. m. Buchst. a MwStSystRL für Vorumsätze in der Seeschifffahrt im Zusammenhang mit der Lieferung von Offshore-Bohreinheiten.

Sachverhalt

Die Klägerin verkaufte drei selbsthebende Offshore-Bohreinheiten, die sich in den Hoheitsgewässern Rumäniens befanden. Der Verkauf erfolgte, ohne dass die Bohreinheiten vom Ort der Verrichtung wegbewegt/befördert wurden. Nach dem Verkauf schlossen die neuen Eigentümer Bare-boat-Charterverträge über die drei Bohrinseln, die die Klägerin als Mieterin weiterhin im Schwarzen Meer betrieb. Die Klägerin wandte auf die Lieferungen der Bohreinheiten die Steuerbefreiung nach Art. 148 Buchst. c i. V. m. Buchst. a MwStSystRL an. Die Finanzbehörde versagte die Steuerbefreiung mit der Begründung, dass nicht nachgewiesen worden sei, dass das fragliche Schiff tatsächlich und überwiegend auf hoher See eingesetzt werde.

Die Klägerin verwies auf das EuGH-Urteil v. 14.09. 2006, C-181/04 bis C-183/04, Elmeka, und trug vor, dass die einzige Voraussetzung für die Anwendung der Steuerbefreiung für Seeschiffe, die zur Ausübung einer Handelstätigkeit oder für gewerbliche Zwecke verwendet würden, die Ausübung dieser Tätigkeiten auf hoher See sei. Was daher die Steuerbefreiungen nach Art. 148 Buchst. a MwStSystRL betreffe, liege der Schwerpunkt auf der Voraussetzung betreffend die „Verwendung“ auf hoher See und nicht auf derjenigen der „Schifffahrt“ auf hoher See. Die Klägerin machte geltend, dass die Finanzbehörde sich auf Schiffe beschränkt habe, die auf hoher See im Passagier- und Güterverkehr eingesetzt würden und diejenigen ausgeschlossen habe, die für wirtschaftliche Tätigkeiten auf hoher See verwendet würden. Dadurch würde es zum Ausschluss jedes Schiffes von der Steuerbefreiung kommen, dessen wirtschaftliche Tätigkeit sich nicht ausschließlich oder zumindest überwiegend auf die Schifffahrt gründe. Solange die Schiffe sich auf hoher See befänden, sei die Frage, ob sie still stehen würden oder in Bewegung seien, für die Zwecke der Steuerbefreiung vollkommen unerheblich. Der Zeitraum, in dem die drei Bohrinseln in einer Entfernung von der Küste Rumäniens von mehr als zwölf Seemeilen verwendet worden seien, sei länger als derjenige, in dem sie in einer Entfernung von der Küste von weniger als zwölf Seemeilen verwendet worden seien.

Die Finanzbehörde war der Auffassung, dass nach allgemeinem Verständnis der Begriff „Schifffahrt“ die „Fortbewegung oder Schwimmen auf dem Wasser“ bedeute. Entsprechend liege während einer - stationären - Bohrung keine Seeschifffahrt vor. In diesem Zusammenhang wollte das vorlegende Gericht wissen, ob Art. 148 Buchst. c i. V. m. Buchst. a MwStSystRL dahin auszulegen ist, dass die Steuerbefreiung unter bestimmten Voraussetzungen auf die Lieferung von selbsthebenden Offshore-Bohreinheiten anzuwenden ist bzw. ob sie unter den Begriff „Schiff“ i. S. d. Bestimmung fällt, wenn diese Bestimmung nach der Überschrift des Kapitels 7 MwStSystRL die „Steuerbefreiungen bei grenzüberschreitenden Beförderungen“ regelt. Falls der EuGH dies bejahte, wollte das Vorlagegericht weiter wissen, ob Art. 148 Buchst. c i. V. m. Buchst. a MwStSystRL dahin auszulegen ist, dass es eine wesentliche Voraussetzung für die Anwendung der Steuerbefreiung darstellt, dass eine selbsthebende Offshore-Bohreinheit, die bis auf die hohe See hinaus gefahren ist, dort während ihres Betriebs tatsächlich für einen Zeitraum schwimmend in Bewegung bleiben und sich dabei von einem Punkt zu einem anderen auf See fortbewegen muss, der länger ist als der Zeitraum, in dem sie aufgrund einer Bohrtätigkeit auf See stationär und unbeweglich ist, dass also die Fahrtätigkeit die Bohrtätigkeit tatsächlich überwiegen muss.

Entscheidung

Der EuGH hat zunächst seine frühere Rechtsprechung in diesem Bereich bestätigt, dass der Ausdruck „Schiffe, die auf hoher See eingesetzt sind“ in Art. 148 Buchst. a MwStSystRL in Ermangelung einer Definition dieses Ausdrucks oder der Worte, aus denen er sich zusammensetzt, unter Berücksichtigung des Wortlauts dieser Bestimmung, des Kontexts, in den sie sich einfügt, sowie der Ziele, die mit der Regelung, zu der sie gehört, verfolgt werden, auszulegen ist. Insoweit ist (der EuGH geht hier noch einen Schritt weiter) – ohne dass im Rahmen des Ausgangsverfahrens über den Begriff „hohe See“, dessen räumliche Definition sich im internationalen Seerecht entwickelt hat, noch über technische Merkmale entschieden werden musste, die erfüllt sein müssen, damit ein Schiff als zur Fahrt auf hoher See eingesetzt angesehen werden kann –festzustellen, dass der Ausdruck „Schiffe, die auf hoher See eingesetzt sind“ in Art. 148 Buchst. a MwStSystRL notwendigerweise beinhaltet, dass die fraglichen schwimmenden Konstruktionen zur Fahrt eingesetzt werden. Ein Schiff kann nur als zur Fahrt „eingesetzt“ angesehen werden, wenn es zumindest hauptsächlich oder überwiegend für die Fortbewegung im Meeresraum eingesetzt wird. Für diese Auslegung spricht der Wortlaut der verschiedenen Sprachfassungen von Art. 148 Buchst. a MwStSystRL, die, wenn sie nicht den Begriff „eingesetzt“ verwenden, im Allgemeinen auf das Partizip Perfekt des Verbs „nutzen“ zurückgreifen, wie bei der tschechischen (užívaných), der englischen (used), der rumänischen (utilizate), der finnischen (käytettävät) und der schwedischen (används) Sprachfassung.

Hinzu kommt, so der EuGH, dass sich aus der Überschrift des Kapitels 7 des Titels IX MwStSystRL, wozu Art. 148 MwStSysztRL gehört, ergibt, dass das Ziel der Steuerbefreiung in der Förderung der grenzüberschreitenden Beförderung besteht. In diesem Rahmen ist die Lieferung von Schiffen, die zur Fahrt auf hoher See eingesetzt werden, nach Art. 148 Buchst. a und c MwStSystRL steuerfrei, wenn diese Schiffe dazu bestimmt sind, sich auf hoher See fortzubewegen.

Die selbsthebenden Offshore Bohreinheiten, die Gegenstand der Lieferung im Ausgangsverfahren waren, sind mobile Einheiten für Offshore Bohrungen, die aus einem schwimmenden Ponton bestehen, der mit mehreren beweglichen Beinen ausgestattet ist, die während des Schleppvorgangs bis zum Bohrplatz hochgefahren sind, und der, wenn er sich in Bohrposition befindet, durch die ausgefahrenen Beine, die sich auf dem Meeresboden abstützen, mehrere Dutzend Meter hoch über der Meeresoberfläche platziert wird, um eine statische Plattform zu bilden. Von daher, so der EuGH, scheinen die Offshore-Bohreinheiten nicht so beschaffen zu sein, dass sie hauptsächlich zur Fahrt verwendet werden, so dass diese schwimmenden Konstruktionen nicht als „eingesetzte“ Konstruktionen nach Art. 148 Buchst. a MwStSystRL anzusehen sind.

Praxishinweis

Das deutsche Recht ist von dem Urteil betroffen. Nach § 4 Nr. 2 i. V. m. § 8 UStG sind Lieferungen von Wasserfahrzeugen für die Seeschifffahrt, die dem Erwerb durch die Seeschifffahrt oder der Rettung Schiffsbrüchiger zu dienen bestimmt sind, von der Steuer befreit. Welche Wasserfahrzeuge unter die Steuerbefreiung fallen, ist mit Verweis auf den Zolltarif geregelt. Daraus ergibt sich eine Befreiung für die Positionen 8901 und 8902 00, aus Unterposition 8903 92 10, aus Position 8904 00 und aus Unterposition 8906 90 10. Bohr- oder Förderplattformen, schwimmend oder tauchend, fallen unter Position 8905 20 00 des Zolltarifs und sind daher nicht begünstigt. Vorliegend hat der EuGH somit den Ausschluss von Bohr- oder Förderplattformen als Liefergegenstände von der nationalen Steuervergünstigung bestätigt. Konsequenterweise sind auch Lieferungen/Dienstleistungen zur Versorgung/Ausrüstung von Bohr- oder Förderplattformen nicht nach § 4 Nr. 2 i. V. m. § 8 UStG umsatzsteuerfrei.