Unternehmereigenschaft, selbständige Tätigkeit, Mitglied des Aufsichtsrats einer Stiftung

Anmerkung zu: EuGH, Urt. v. 13.06.2019, C-420/18 (IO)

Praxisproblem

Bei dem niederländischen Vorabentscheidungsersuchen ging es um die Auslegung von Art. 9 und 10 MwStSystRL. Streitig war, ob ein Aufsichtsratsmitglied einer Stiftung einer selbständigen wirtschaftlichen Tätigkeit nachgeht und damit Steuerpflichtiger (Unternehmer) ist und für seine Tätigkeit USt schuldet.

Sachverhalt

Der Kläger ist Mitglied des Aufsichtsrats einer Stiftung. Für seine Tätigkeit erhielt er eine jährliche Bruttovergütung in Höhe von rd. 14.000,00 €. Aufgrund einer speziellen Regelung im niederländischen LStG wurde von der Vergütung Lohnsteuer einbehalten. Die Vergütung wurde von der Stiftung nach dem (nationalen) Gesetz zur Normierung der Bezüge von Führungskräften im öffentlichen und halböffentlichen Sektor festgesetzt. Die Vergütung war nicht von der Teilnahme an den Sitzungen oder tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden abhängig.

Nach der Satzung der Stiftung werden die Mitglieder des Aufsichtsrats von diesem selbst ernannt, suspendiert und entlassen. Personen, die einen Arbeitsvertrag mit der Stiftung geschlossen haben, können nicht Mitglied des Aufsichtsrats sein. Die Mitglieder erfüllen ihre Aufgaben unabhängig und im Interesse der Stiftung. Der Aufsichtsrat ist gegenüber dem Vorstand nicht rechenschaftspflichtig.

Bis zum 31.12.2012 musste der Kläger keine USt entrichten (da Lohnsteuer einbehalten wurde). Bis 2012 galt nämlich ein Erlass, der vorsah, dass Aufsichtsratsmitglieder, die nicht mehr als vier Aufsichtsratsmandate wahrnehmen, nicht umsatzsteuerpflichtig sind. Dieser Erlass wurde nach der Aufforderung der EU-Kommission, die Vorschriften zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Mitgliedern eines Aufsichtsrats an die MwStSystRL anzupassen, aufgehoben. Nach Auffassung der EU-Kommission ist die Tätigkeit eines Aufsichtsratsmitglieds, und sei es auch nur für einen einzigen Aufsichtsrat, umsatzsteuerrechtlich als wirtschaftliche Tätigkeit zu betrachten.

Gegen die Festsetzung der Umsatzsteuer für das 2. Quartal 2014 legte der Kläger Einspruch ein. Er war der Auffassung, dass seine Aufsichtsratstätigkeit keine selbständige Tätigkeit sei. Der Kläger trug vor, er sei als einzelnes Aufsichtsratsmitglied dem Stiftungsorgan untergeordnet. Er könne die Befugnisse des Aufsichtsrats nicht selbstständig, sondern lediglich im Namen des Aufsichtsrats ausüben. Außerdem sei der Aufsichtsrat befugt, seine Mitglieder zu ernennen, zu suspendieren und zu entlassen. Der Kläger trug vor, dass zwar kein Arbeitsvertrag vorliege, seine Tätigkeit deshalb aber noch nicht automatisch selbstständig sei. Es handele sich um ein sonstiges Rechtsverhältnis i. S. v. Art. 10 MwStSystRL, das hinsichtlich der Arbeitsbedingungen und des Arbeitsentgelts sowie der Verantwortlichkeit des Arbeitgebers ein Verhältnis der Unterordnung schafft“, i. S. v. Art. 10 MwStSystRL. Er habe außerdem keinen Einfluss auf seine Vergütung und trage daher kein wirtschaftliches Risiko.

Gegen die Auffassung des Klägers sprach, dass Personen, die einen Arbeitsvertrag mit der Stiftung geschlossen haben, nicht Mitglied des Aufsichtsrats sein können. Zudem kommt mit der Ernennung eines Mitglieds aus rechtlicher Sicht ein (Dienstleistungs-)Vertrag zwischen der Stiftung und dem Aufsichtsratsmitglied zustande, wobei die Stiftung nicht von den Arbeitsbedingungen und dem Arbeitsentgelt, die der Aufsichtsrat festgelegt hat, abweichen kann. Schließlich muss ein Mitglied des Aufsichtsrats unabhängig und kritisch gegenüber den übrigen Mitgliedern und dem Vorstand der Stiftung handeln, so dass kein anderes Unterordnungsverhältnis zum Aufsichtsrat oder der Stiftung besteht als dasjenige hinsichtl. der Arbeitsbedingungen und des Arbeitsentgelts.

Das vorlegende Gericht fragte den EuGH, ob ein Mitglied des Aufsichtsrats einer Stiftung, das hinsichtl. seiner Arbeitsbedingungen und seines Arbeitsentgelts diesem Aufsichtsrat untergeordnet ist, im Übrigen aber in keinem Unterordnungsverhältnis zu diesem oder zu der Stiftung steht, eine wirtschaftliche Tätigkeit selbstständig i. S. v. von Art. 9 und 10 MwStSystRL ausübt.

Entscheidung

Der EuGH hat zunächst mit Bezug auf frühere Rechtsprechung entschieden, dass (was von den Parteien des Ausgangsrechtsstreits auch nicht bestritten wurde) im vorliegenden Fall die Aufsichtsratstätigkeit als „wirtschaftlich“ einzustufen ist, da sie nachhaltig ist und gegen ein Entgelt ausgeübt wird, das derjenige erhält, der die Leistung erbringt. Auch wird die wirtschaftliche Natur der Tätigkeit als Mitglied des Aufsichtsrats einer Stiftung nicht dadurch fraglich, wenn das Mitglied nur ein einziges Mandat ausübt, sofern diese Tätigkeit nachhaltig ist und gegen Entgelt ausgeübt wird. Insofern ist diese Tätigkeit auch nicht vergleichbar mit der steuerlichen Behandlung des Verkaufs von dem Privatvermögen zugeordneten Grundstücken, wozu der EuGH entschieden hatte, dass die bloße Ausübung des Eigentumsrechts durch seinen Inhaber als solche nicht als wirtschaftliche Tätigkeit angesehen werden kann, dies jedoch anders ist, wenn der Betreffende aktive Schritte zur Vermarktung von Grund und Boden unternommen hat (vgl. z. B. EuGH v. 19.07.2012, C-263/11, Rēdlihs).

Sodann hat der EuGH das Vorliegen einer selbständigen Tätigkeit geprüft. Hierzu stellt der EuGH fest, dass hinsichtl. der Arbeitsbedingungen des Aufsichtsratsmitglieds kein Unterordnungsverhältnis besteht, da zum einen der Aufsichtsrat keinen Weisungen des Vorstands der Stiftung unterliegt, insbesondere wenn er die Modalitäten der Ausübung seiner Tätigkeit regelt. Die Aufsichtsratsmitglieder sollen die Strategie des Vorstands und den allgemeinen Geschäftsgang der Stiftung auf unabhängige Weise kontrollieren. Diese Aufsichtsfunktion lässt sich nicht mit einem Unterordnungsverhältnis vereinbaren.

Zur Annahme einer selbständigen Tätigkeit fehlt es nach dem Urteil aber daran, dass das Aufsichtsratsmitglied seine Tätigkeit im eigenen Namen, auf eigene Rechnung und in eigener Verantwortung ausübt und dass er ein mit der Ausübung dieser Tätigkeit einhergehendes wirtschaftliches Risiko trägt. Wie sich aus der Satzung der Stiftung ergibt, besteht die Tätigkeit als Mitglied dieses Aufsichtsrats in bestimmten Fällen in der rechtlichen Vertretung der Stiftung, was die Befugnis impliziert, die Stiftung insoweit zu verpflichten. Auch können die Aufsichtsratsmitglieder die dem Aufsichtsrat übertragenen Befugnisse nicht individuell ausüben und handeln für Rechnung und unter Verantwortung des Aufsichtsrats. Daraus ergibt sich, dass die Mitglieder des Aufsichtsrats der Stiftung individuell weder die Verantwortung tragen, die sich aus den in gesetzlicher Vertretung der Stiftung vorgenommenen Handlungen des Aufsichtsrats ergibt, noch für Schäden haften, die sie Dritten in Wahrnehmung ihrer Aufgaben verursachen und damit nicht in eigener Verantwortung handeln. Die Situation eines Aufsichtsratsmitglieds wie im Ausgangsverfahren zeichnet sich außerdem im Gegensatz zu der eines Unternehmers dadurch aus, dass mit der ausgeübten Tätigkeit keinerlei wirtschaftliches Risiko einhergeht. Im Ausgangsfall bezog das Aufsichtsratsmitglied nämlich eine feste Vergütung, die weder von seiner Teilnahme an Sitzungen noch von seinen tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden abhing. Daher übt es im Unterschied zu einem Unternehmer keinen nennenswerten Einfluss auf seine Einnahmen oder Ausgaben aus.

Praxishinweis

Das deutsche Recht ist von dem Verfahren betroffen. Aufsichtsratstätigkeiten stellen nach bisheriger Rechtsprechung sonstige Leistungen dar, die selbstständig, nachhaltig und mit Einnahmeerzielungsabsicht betrieben werden (vgl. z. B.: BFH v. 20.08.2009, V R 32/08, BStBl II 2010, 88; FG Hamburg v. 25.07.2006, 3 K 66/06, EFG 2007, 453). Auch nach Abschn. 2.2 Abs. 2 S. 7 UStAE wird eine Aufsichtsratstätigkeit selbständig ausgeübt. Diese Verwaltungsauffassung erscheint nach dem vorliegenden Urteil zumindest für mit dem Ausgangsverfahren vergleichbare Fälle überholt zu sein.