BMF zu „Sale-and-lease-back“-Geschäften
Anmerkung zu: BMF-Schreiben v. 03.02.2017, III C 2 - S 7100/07/10031:006 zu den Konsequenzen des BFH-Urteils vom 06.04.2016, V R 12/15
Praxisproblem
In den Leasing-Fällen, in denen der Überlassung des Gegenstands eine zivilrechtliche Eigentumsübertragung vom späteren Leasingnehmer an den Leasinggeber vorausgeht (z.B. beim sog. Sale-and-lease-back), ist regelmäßig zu prüfen, ob die Verfügungsmacht an dem Gegenstand sowohl im Rahmen dieser Eigentumsübertragung als auch im Rahmen der nachfolgenden Nutzungsüberlassung jeweils tatsächlich übertragen wird und damit eine Hin- und Rücklieferung stattfindet oder ob vielmehr dem der Nutzung vorangehenden Übergang des zivilrechtlichen Eigentums an dem Gegenstand eine bloße Sicherungs- und Finanzierungsfunktion zukommt, so dass insgesamt eine Kreditgewährung vorliegt. Diese Prüfung richtet sich nach Abschn. 3.5 Abs. 7 UStAE nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Einzelfalls, d.h. den konkreten vertraglichen Vereinbarungen und deren jeweiliger tatsächlicher Durchführung unter Berücksichtigung der Interessenlage der Beteiligten. Von einem Finanzierungsgeschäft ist insbesondere auszugehen, wenn die Vereinbarungen über die Eigentumsübertragung und über das Leasingverhältnis bzw. über die Rückvermietung in einem unmittelbaren sachlichen Zusammenhang stehen und eine Ratenkauf- oder Mietkaufvereinbarung geschlossen wird, auf Grund derer das zivilrechtliche Eigentum mit Ablauf der Vertragslaufzeit wieder auf den Nutzenden zurückfällt oder den Überlassenden zur Rückübertragung des Eigentums verpflichtet.
Sachverhalt
Der BFH hat mit Urteil v. 06.04.2016, V R 12/15 entschieden, dass Sale-and-lease-back-Geschäfte durch Mitwirkung des Käufers und Leasinggebers an einer bilanziellen Gestaltung des Verkäufers und Leasingnehmers zu einer steuerpflichtigen sonstigen Leistung des Leasinggebers führen können. Der Beurteilung lag ein von den sonst üblichen Vertragsgestaltungen abweichender Sachverhalt dergestalt zugrunde, dass der Verkäufer und Leasingnehmer dem Käufer und Leasinggeber ein Darlehen über zwei Drittel des Kaufpreises gewährte und damit den Kaufpreis zu zwei Dritteln selbst finanzierte. Die abgeschlossenen Verträge dienten im Ergebnis der Finanzierung des Verkäufers und Leasingnehmers nur insoweit, als der Kaufpreis vom Käufer und Leasinggeber selbst aufzubringen war (also lediglich zu einem Drittel). Der BFH kam aufgrund dessen zu dem Ergebnis, dass bei der gebotenen strengen Auslegung der Steuerbefreiungen nach § 4 UStG eine steuerfreie Kreditgewährung i.S.d. § 4 Nr. 8 Buchst. a UStG nicht vorliege. Der Schwerpunkt der Leistung liege vielmehr in der Mitwirkung des Leasinggebers an einer bilanziellen Gestaltung des Leasingnehmers und stelle damit eine steuerpflichtige sonstige Leistung dar.
Entscheidung
Das BMF-Schreiben v. 03.02.2017 regelt unter Anfügung eines neuen Satzes 6 in Abschn. 3.5 Abs. 7 UStAE (hinter den Beispielen zu den üblichen Sachverhaltsgestaltungen) den Fall der BFH-Entscheidung, dass Sale-and-lease-back-Geschäfte durch Mitwirkung des Käufers und Leasinggebers an einer bilanziellen Gestaltung des Verkäufers und Leasingnehmers zu einer steuerpflichtigen sonstigen Leistung des Leasinggebers führen können.
Praxishinweis
Ist ein Sale-and-lease-back-Geschäft maßgeblich darauf gerichtet, dem Verkäufer und Leasingnehmer eine vorteilhafte bilanzielle Gestaltung zu ermöglichen und hat dieser die Anschaffung des Leasinggegenstandes durch den Käufer und Leasinggeber überwiegend mitfinanziert, stellt das Geschäft keine Lieferung mit nachfolgender Rücküberlassung und auch keine Kreditgewährung dar, sondern eine steuerpflichtige sonstige Leistung nach § 3 Abs. 9 Satz 1 UStG, die in der Mitwirkung des Käufers und Leasinggebers an einer bilanziellen Gestaltung des Verkäufers und Leasingnehmers besteht.
Da das BFH-Urteil einen besonders gelagerten Ausnahmefall betrifft, hat die Verwaltung eine deutliche Abgrenzung zu den bisher in Abschn. 3.5 Abs. 7 UStAE beschriebenen Standardfällen des Sale-and-lease-back (= Lieferung mit anschließender Rücküberlassung bzw. insgesamt bloßes Finanzierungsgeschäft) geschaffen.
Wichtig ist, dass das BFH-Urteil einen von den üblichen Sale-and-lease-back-Vertragsgestaltungen abweichenden Sachverhalt betrifft und dass der BFH in seiner Entscheidung nicht von der grundsätzlichen Verwaltungsauffassung in Abschn. 3.5 Abs. 7 UStAE abgewichen ist. Vielmehr sieht der BFH Sale-and-lease-back-Geschäfte auch weiterhin grundsätzlich als steuerfreie Kreditgeschäfte i.S.d. § 4 Nr. 8a UStG an. Die Verwaltung dürfte das Urteil somit insbesondere zur Vermeidung von Missverständnissen in den UStAE aufgenommen haben.
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