BMF zu Händler-/Herstellerzahlungen

Anmerkung zu BMF-Schreiben v. 24.9.2013, BStBl I S. 1219, zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von Zahlungen der Hersteller/Händler an Autobanken und sonstige Finanzierungsinstitute im Rahmen von Finanzierungs- bzw. Leasinggeschäften sowie üblichen Konsumentenkreditgeschäften

Praxisproblem – Ausgang BMF-Schreiben vom 28.9.2011, BStBl I S. 935

Mit BMF-Schreiben vom 28.9.2011, BStBl I S. 935, hatte die Finanzverwaltung sich zur umsatzsteuerlichen Behandlung von verbilligten Zinsen bzw. Leasingraten zum Zweck der Absatzförderung in der Automobilindustrie geäußert. Danach ist zwischen Zinssubventionen im Bereich der Kundenfinanzierung und Zinssubventionen im Bereich der Händlerfinanzierung zu unterscheiden. In beiden Fällen ist von einer Leistung eigener Art der finanzierenden Bank auszugehen.

a) Zinssubventionen im Bereich der Kundenfinanzierung

Bei diesen Zinssubventionen (Finanzierungskonditionen, bei denen sich die Fahrzeughändler an dem für den Fahrzeugkäufer vergünstigten Zinssatz seitens der Bank, die die Autofinanzierung tätigt, (Autobank) zu beteiligen haben) liegt hinsichtlich der Zahlung des Fahrzeughändlers an die finanzierende Bank ein Entgelt für eine Leistung eigener Art der Bank an den Händler vor. Die Leistung der Bank besteht in der Förderung des Absatzgeschäftes des Fahrzeughändlers durch das Angebot von unter dem Marktniveau liegenden Fahrzeugfinanzierungen. Es handelt sich bei der Zahlung nicht um ein Entgelt von dritter Seite hinsichtlich der Finanzierungsleistung der Bank an den Fahrzeugkäufer. Die Leistung der Bank an den Fahrzeughändler ist mangels Steuerbefreiung steuerpflichtig. Dies gilt sinngemäß nach dem BMF-Schreiben auch in den Fällen der Hersteller- oder Händlerbeteiligungen durch Verkaufsagenten und in den Fällen, in denen ein Fahrzeughändler an eine Leasinggesellschaft Zahlungen zur Subventionierung der Leasingraten leistet.

b) Zinssubventionen im Bereich der Händlerfinanzierung

Bei diesen Zinssubventionen (Die von der Vertriebsgesellschaft eines Fahrzeugherstellers an den Fahrzeughändler gelieferten Fahrzeuge wie Vorführwagen, Dienstwagen oder Warenbestand werden im Interesse des Konzerns von der Autobank finanziert, d.h., zwischen der Bank und dem Fahrzeughändler wird ein Darlehensverhältnis begründet. Die Kaufpreiszahlung erfolgt durch die Bank; zwischen der Bank und dem Fahrzeughändler wird gleichzeitig ein Darlehensverhältnis begründet. Dieses Darlehensverhältnis ist durch Zahlungen der Vertriebsgesellschaft für eine Anlaufzeit zinsfrei. Danach beteiligt sich die Vertriebsgesellschaft an den entstehenden Zinsen.) liegt hinsichtlich der Zahlung der Vertriebsgesellschaft an die Autobank ein Entgelt für eine Leistung eigener Art der finanzierenden Bank an die Vertriebsgesellschaft vor. Die Leistung besteht in der Förderung des Absatzes der Vertriebsgesellschaft über ihr Händlernetz. Es handelt sich bei der Zahlung nicht um ein Entgelt von dritter Seite hinsichtlich der Finanzierungsleistung der Bank an den Fahrzeughändler. Die Leistung der Bank an die Vertriebsgesellschaft ist mangels Steuerbefreiung steuerpflichtig.

c) Unsicherheiten in der Praxis über den Anwendungsbereich des BMF-Schreibens vom 28.9.2011

In der Praxis war Unsicherheit entstanden, ob das BMF-Schreiben, das die speziellen Leistungsbeziehungen und den individuelle Leistungswillen der Beteiligten im Rahmen von Zinssubventionen in der Automobilbranche behandelt, auch auf Zinssubventionen im Bereich von Konsumentenkreditgeschäften allgemein anwendbar ist bzw. ob es sich dabei um vergleichbare Fälle im Sinne des BMF-Schreibens handelt. Das BMF-Schreiben kommt für den Bereich der Automobilbranche zu dem Ergebnis, dass in derartigen Fällen eine sonstige Leistung eigener Art der Bank an den Händler vorliegt. Die Leistung der Bank besteht in der Förderung des Absatzgeschäftes des Händlers durch das Angebot von unter dem Marktniveau liegenden Finanzierungen.

Regelung des BMF-Schreibens vom 28.9.2011, BStBl I S. 935, speziell auf Automobilbranche bezogen

Eine Leistung wird gegen Entgelt erbracht, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leis-tungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die vom Leistenden empfangene Vergütung den tatsächlichen Gegenwert für die dem Leistungsempfänger erbrachte Leistung bildet. Dazu muss zwischen der Leistung und dem erhaltenen Gegenwert ein unmittelbarer Zusammenhang bestehen, wobei sich in erster Linie nach dem der Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis bestimmt, ob die Leistung des Unternehmers derart mit der Zahlung verknüpft ist, dass sie sich auf die Erlangung einer Gegenleistung (Zahlung) richtet.

Somit ist grundsätzlich auf die Sicht des Zahlenden abzustellen. Der Händler erhofft sich durch Zahlung der Zinssubvention ohne Zweifel einen wirtschaftlichen Vorteil in Form der Absatzsteigerung. Demgegenüber wird einem Zahlenden in vielen Fällen auch bei der Annahme eines Entgelts von dritter Seite ein wirtschaftlicher Vorteil zuzusprechen sein. So muss bei der Abgrenzung zwischen Entgelt für eine Leistung eigener Art und Entgelt von dritter Seite für eine andere Leistung auch auf die Sichtweise des eigentlich Leistenden abgestellt werden. Dies gilt insbesondere bei der Würdigung der speziellen Leistungsbeziehungen im Rahmen von Zinssubventionen in der Automobilbranche.

Bei den sog. Autobanken handelt es sich regelmäßig um Tochtergesellschaften des eigent-lichen Herstellers. Dies wird auch in der Sachverhaltsdarstellung unter Tz. 1 des BMF-Schreibens vom 28.9.2011, BStBl I S. 935 entsprechend dargelegt. Das Geschäftsmodell der Autobanken zielt nicht auf die Maximierung der Kreditvergabe ab, sondern darauf, dem Fahrzeugkäufer die Finanzierung des auf seine individuellen Bedürfnisse zugeschnittenen Fahrzeugs zu ermöglichen (vgl. www.autobanken.de). Die Autobanken verfolgen demnach primär das Ziel der Absatzförderung ihrer jeweiligen Herstellermarke und bedienen sich hierfür der (zinsgünstigen) Kreditvergabe.

Unter Berücksichtigung des Leistungswillens und der zielgerichteten Einräumung eines wirt-schaftlichen Vorteils an den Händler erbringt die Autobank eine sonstige Leistung in Gestalt der Förderung des Absatzgeschäftes. Diese umsatzsteuerrechtliche Qualifizierung wurde im BMF-Schreiben vom 28.9.2011 entsprechend umgesetzt. Dies entspricht im Ergebnis auch der Würdigung durch die Finanzgerichte, welche über Zinssubventionen zugunsten einer Autobank zu entscheiden hatten (vgl. FG Münster vom 24.1.1995, EFG S. 637 und FG Brandenburg vom 13.5.1998, EFG S. 1095-1096).

Entscheidung – Umfassende Regelung durch BMF-Schreiben vom 24.9.2013, BStBl I S.1219, für alle Kreditgeschäfte

Zur Klarstellung ist mit BMF-Schreiben vom 24.9.2013, BStBl I S.1219, die umsatzsteuerliche Behandlung von Zahlungen der Hersteller/Händler an Autobanken und sonstige Finanzierungsinstitute im Rahmen von Finanzierungs- bzw. Leasinggeschäften sowie von üblichen Konsumentenkreditgeschäften allgemein geregelt worden.

Nach dem BMF-Schreiben wird es nicht beanstandet, wenn für vor dem 1.1.2014 ausgeführte Umsätze die Beteiligten unter Berufung auf das BMF-Schreiben vom 28.9.2011, BStBl I S. 935, hinsichtlich der Zahlung des Herstellers/Händlers von einem Entgelt für eine sonstige Leistung des finanzierenden Instituts an den Zahlenden in Gestalt der Förderung des Absatzgeschäftes ausgehen und die Beteiligten bereits vor Veröffentlichung des BMF-Schreibens vom 24.9.2013 im BStBl I (d.h. am 25.10.2013) entsprechend verfahren.

In dem BMF-Schreiben wird von dem Sachverhalt ausgegangen, dass der Kunde zur Finanzierung des Erwerbs von Kraftfahrzeugen, sonstiger höherpreisiger Waren oder Konsumwaren (z. B. Elektrogeräte, Möbel) mit einer Autobank oder einem sonstigen Finanzierungsinstitut einen Finanzierungs- bzw. Leasingvertrag abschließt. Der vereinbarte Zins bzw. die vereinbarte Leasingrate liegt hierbei weit unter dem üblichen Marktniveau. Zum Ausgleich hat der Hersteller/Händler eine Zuzahlung an die Autobank oder das Finanzierungsinstitut zu leisten. In dem zwischen Finanzierungsinstitut und Kunde abgeschlossenen Darlehens- bzw. Leasingvertrag wird lediglich der bereits ermäßigte Zinssatz bzw. die bereits ermäßigte Leasingrate ausgewiesen. Der Kunde kann insoweit keine Rückschlüsse auf Art und Höhe des Zuzahlungsbetrages des Herstellers/Händlers ziehen.

Praxishinweis

Nach dem BMF-Schreiben vom 24.9.2013, BStBl I S.1219, können derartige Zuzahlungen Entgelt für eine Leistung eigener Art, eine Entgeltminderung oder Entgelt von dritter Seite darstellen. Bei der umsatzsteuerrechtlichen Würdigung der Zahlung ist auf den jeweiligen Leistungswillen der Beteiligten abzustellen.

a) Finanzierung durch Autobanken

Bei der Finanzierung durch Autobanken gelten die Grundsätze des BMF-Schreibens vom 28. September 2011, BStBl I S. 935, weiterhin. Unter Berücksichtigung des Leistungswillens der Autobank und der damit verbundenen zielgerichteten Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils an den Hersteller/Händler erbringt die Autobank eine sonstige Leistung in Gestalt der Förderung des Absatzgeschäftes durch das Angebot von unter dem Marktniveau liegenden Finanzierungen. Zuzahlungen des Herstellers/Händlers stellen somit Entgeltzahlungen für eine sonstige Leistung der Autobank an den Zahlenden dar. Dies gilt sinngemäß auch in den Fällen, in denen ein Verkaufsagent die Zuzahlung zu leisten hat.

b) Finanzierung durch Kreditvergabe eines Kreditinstituts

Bei der Finanzierung durch Kreditvergabe eines Kreditinstituts (i. d. R. Konsumentenkredite, diese Finanzierungsform ist vorrangig im Bereich des Einzelhandels (z. B. Möbel, Elektroartikel) anzutreffen und dient im Regelfall der Finanzierung eines Konsumgutes) gilt nach dem BMF-Schreiben Folgendes:

Zahlungen des Händlers an das Kreditinstitut sind als Entgelt von dritter Seite für die sonstige Leistung des Instituts an den Kunden zu qualifizieren. Eine Minderung der Bemessungsgrundlage für die Lieferung des Gegenstandes vom Händler an den Kunden scheidet aus. Der Leistungswille des Kreditinstitutes besteht ausschließlich in dem Abschluss eines Kreditgeschäftes. Das Handeln der Institute ist auf die Einräumung eines Kredites an den Kunden ausgerichtet. Dies entspricht dem typischen Geschäftsmodell eines Kreditinstitutes. Eine sonstige Leistung des Kreditinstituts an den Händler liegt nicht vor. Die Zahlung des Händlers zur Ermöglichung eines günstigen Zinssatzes ergänzt vielmehr die Entgeltzahlung des Kunden für die Kreditgewährung und hat somit preisauffüllenden Charakter. Diese Zahlung hat den erklärten Zweck, das Entgelt für die Leistung des Kreditinstituts an den Kunden auf die nach Kalkulationsgrundsätzen erforderliche Höhe zu bringen und dadurch das Zustandekommen der Kreditvergabe an den Kunden zu sichern oder wenigstens zu erleichtern (vgl. Abschnitt 10.2 Abs. 5 UStAE).

c) Finanzierung durch Leasing

Bei der Finanzierung durch Leasing (beim Leasing (Finanzierungsleasing) wird der Leasinggegenstand vom Leasinggeber beschafft, finanziert und dem Leasingnehmer (Kunden) gegen Zahlung des vereinbarten Leasingentgelts zur Nutzung überlassen) gilt nach dem BMF-Schreiben vom 24.9.2013 Folgendes:

Der Leasinggeber erbringt keine Leistung eigener Art an den Hersteller/Händler. Vielmehr handelt es sich bei den Zahlungen zur Subventionierung des Leasinggeschäftes regelmäßig um Rabattgewährungen des Herstellers/Händlers für die Lieferungen des Leasinggegenstandes an den Leasinggeber. Der Hersteller/Händler kann insoweit eine Entgeltminderung geltend machen. Dem Leasinggeber steht analog hierzu nur der geminderte Vorsteuerabzug aus der Anschaffung des Leasinggegenstandes zu. Dies gilt für die Finanzierung sonstiger Waren mittels Leasingvereinbarungen entsprechend, wenn es sich bei der Leasinggesellschaft um ein hersteller- bzw. händlerverbundenes Unternehmen innerhalb des Unternehmerverbundes handelt.

Der Unterschied zu der Finanzierung durch Kreditvergabe besteht bei der Finanzierung durch Leasing darin, dass zwischen Hersteller/Händler und Kunde (Leasingnehmer) kein Kaufvertrag über den Leasinggegenstand geschlossen wird. Vielmehr erwirbt der Leasinggeber den Leasinggegenstand vom Hersteller/Händler, um diesen nachfolgend dem Kunden zur Nutzung zu überlassen. Damit die (bereits im Interesse des Leasingnehmers ermäßigten) Leasingraten vom Leasinggeber akzeptiert werden, hat der Hersteller/Händler dem Leasinggeber einen finanziellen Ausgleich zu leisten.

d) Hinweis

Mit dem BMF-Schreiben vom 24.9.2013, BStBl I S.1219, werden die Kreditgeschäfte im Bereich des Automobilhandels abgegrenzt von den üblichen Konsumentenkreditgeschäften. Auch hier wird durch Abschluss des Kreditvertrages und Zahlung der Subvention der Absatz des Händlers gefördert. Insoweit wird auch davon auszugehen sein, dass dem Händler ein wirtschaftlicher Vorteil zugewendet wird. Dies rechtfertigt jedoch nicht die Annahme einer sonstigen Leistung eigener Art der Bank an den Händler. Der Leistungswille der Bank besteht ausschließlich in dem Abschluss eines Kreditgeschäftes, was auch dem üblichen Geschäftsmodell eines Kreditinstitutes entspricht. Das Kreditinstitut möchte dem Händler willentlich keinen wirtschaftlichen Vorteil einräumen und ist gleichfalls nur bedingt an der Förderung seines Absatzes interessiert. Vielmehr ergänzt die Zahlung des Händlers die eigentliche Entgeltzahlung des Kunden für die Kreditgewährung und hat somit preisauffüllenden Charakter. Entsprechend der unter Abschnitt 10.2 Abs. 5 UStAE niedergelegten Verwaltungsauffassung hat die Zahlung den erklärten Zweck, das Entgelt für die Leistung der Bank an den Kunden auf die nach Kalkulationsgrundsätzen erforderliche Höhe zu bringen und dadurch das Zustandekommen der Kreditvergabe an den Kunden zu sichern oder wenigstens zu erleichtern.