Neues zur unentgeltlichen Wertabgabe bei Wärmeabgabe
Der BFH beurteilt, inwieweit die in einer Biogasanlage erzeugte Wärme bei unentgeltlicher Abgabe an einen Dritten zu einer unentgeltlichen Wertabgabe führt.

Im Rahmen des seit Jahren zunehmenden Umstiegs auf regenerative Energien und dem damit verbundenen Transformationsprozess der deutschen Wirtschaft stellen sich diesbezüglich immer wieder Fragen im Bereich des Umsatzsteuerrechts, die auch die europäische und nationale Finanzgerichtsbarkeit beschäftigen. In den letzten Jahren wurden vermehrt umsatzsteuerrechtliche Fragen aufgrund des Betriebes von Photovoltaikanlagen aufgegriffen und entschieden, wie etwa zuletzt durch den EuGH in seinem Urteil vom 14.10.2021 – C-46/20 zur Frage der Dokumentation der Zuordnung gemischt-genutzter Gegenstände zum Unternehmensvermögen. Häufig berührt sind dabei Fragen des Vorsteuerabzuges und der Nutzung von Energie und Wärme für private oder nichtunternehmerische Zwecke.

In einem jetzt entschiedenen Fall ging es für den BFH (BFH-Urteil vom 25.11.2021 – V R 45/20) um die Frage, inwieweit die in einer Biogasanlage erzeugte Wärme bei unentgeltlicher Abgabe an einen Dritten zu einer unentgeltlichen Wertabgabe führt.

Zu entscheidender Sachverhalt

Vor dem FG Niedersachsen (Urteil vom 29.10.2020, Az: 11 K 21/20) hatte ein Unternehmer geklagt, der in einer selbst errichteten Biogasanlage erzeugten Strom verkauft hat, gleichzeitig aber auch die in der Anlage entstandene Wärme unentgeltlich an zwei GbRs abgab. Die mit dem Bau und der Erweiterung der Anlage zusammenstehenden Vorsteuern machte der Unternehmer vollumfänglich geltend. Das Finanzamt berücksichtigte die unentgeltlichen Wärmelieferungen als unentgeltliche Wertabgaben nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG, wogegen der Unternehmer klagte.

Das erstinstanzliche FG Niedersachsen gab dem klagenden Unternehmer insoweit Recht, als dass zwar tatbestandlich eine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. UStG vorlag, diese aber nach Satz 2 nicht steuerbar sei. Gleichzeitig verneinte das FG eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG, verwies allerdings auf eine anteilige Vorsteuerkürzung nach § 15 Abs. 4 UStG. Gegen das Urteil legte das streitbeteiligte Finanzamt Revision ein, wollte nun aber nicht mehr an einer unentgeltlichen Wertabgabe festhalten, sondern beantragte eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG, was ebenfalls von dem Unternehmen als Klägerin abgelehnt wurde.

Argumentation des BFH

Der BFH hielt die Revision des Finanzamtes für begründet und hat festgestellt, dass, soweit ein Unternehmer mit einer von ihm hergestellten Biogasanlage vorsteuerabzugsberechtigt Strom gegen Entgelt liefert, während er die mit der Anlage erzeugte Wärme unentgeltlich auf andere Personen überträgt, es sich bei der Wärmelieferung um eine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 und Satz 2 UStG handelt. Zentrales Argument für die Entscheidung des BFH ist hier, dass im streitrelevanten Fall und gestützt auf bisherige BFH-Rechtsprechung ohne eine unentgeltliche Wertabgabe ein „unversteuerter Endverbrauch“ drohen würde.

Ebenso, so der BFH, ist grundsätzlich eine Vorsteuerabzugsberechtigung im Streitfall für den Unternehmer gegeben. Er begründet es damit, dass im vorliegenden Fall ein vollumfänglicher Vorsteuerabzug deshalb berechtigt sei, weil der Unternehmer hier mit der Biogasanlage ein Produktionsmittel verwendet, das eben nicht ausschließlich für Entnahmezwecke verwendet wird.

Da für die unentgeltliche Wertabgabe noch keine Bemessungsgrundlage durch das erstinstanzliche FG Niedersachsen festgestellt wurde, hat der BFH das Verfahren zur entsprechenden Feststellung an das FG zurückverwiesen, dabei aber auch allgemein festgestellt, dass als Bemessungsgrundlage die Selbstkosten des Unternehmers anzusetzen seien und hierzu auch konkrete Ermittlungsvorgaben gemacht.

Fazit

Die Entscheidung des BFH hinsichtlich der Annahme einer unentgeltlichen Wertabgabe bei der unentgeltlichen Wärmeabgabe durch einen vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmer kommt nicht überraschend. Ziel des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG ist es, einen unversteuerten Endverbrauch zu vermeiden. Dieses hatte der XI. Senat des BFH in einem Vorgängerurteil (BFH-Urteil vom 16.12.2020 – XI R 27/20 (XI R 28/17) bereits mit Blick auf eine europarechtskonforme Auslegung festgestellt und wurde jetzt noch einmal vom entscheidenden V. Senat in seinem Urteil vom 25.11.2021 so bestätigt. Mit der Wärmelieferung wurde ein verbrauchsfähiger Vorteil einem Dritten unentgeltlich zugewendet und dieses ist dann umsatzsteuerrechtlich durch den Ansatz einer unentgeltlichen Wertabgabe folgerichtig zu kompensieren.

Erfreulich ist, dass der BFH in diesem Fall auch einen Vorsteuerabzug bejaht hat, sodass bei Eingangsleistungen in ähnlichen Konstellationen eine Vorsteueraufteilung zukünftig entfällt. Spannend für die Praxis bleibt dann nur noch die Frage der Ermittlung der Bemessungsrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe. Hierfür hat der BFH Vorgaben gemacht, wobei die Umsetzung durch das FG Niedersachsen im zurückverwiesenen Fall abzuwarten bleibt.