Anmerkung zu BMF-Schreiben v. 06.02.2014 zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von Ausgleichzahlungen bei Beendigung des Leasingverhältnisses
Praxisproblem
Leasingverträge bei Fahrzeugen sehen i.d.R. bei Rückgabe des Leasingfahrzeugs am Ende der Leasinglaufzeit eine Zahlung des Leasingnehmers für den Ausgleich eines am Fahrzeug durch nicht vertragsgemäße Nutzung entstandenen Minderwert vor, sog. Minderwertausgleich. Für die Beurteilung solcher Ausgleichszahlungen im Zusammenhang mit der Beendigung von Leasingverträgen ist entscheidend, ob der Zahlung für den jeweiligen „Schadensfall“ eine mit ihr eng verknüpfte Leistung gegenübersteht. Ist dies der Fall, ist die Ausgleichzahlung Entgelt für die Leistung des Leasinggebers. Bislang sah die Finanzverwaltung den Minderwertausgleich als Entgelt für eine bereits erfolgte Leistung des Leasinggebers in Form der Gebrauchsüberlassung und Duldung der Nutzung des Fahrzeugs über den vertragsgemäßen Gebrauch an (so BMF-Schreiben v. 22.05.2008, BStBl. I, 632 unter Tz. 2). Die Zivilgerichtsbarkeit hingegen betrachtete die Zahlungen für den Minderwertausgleich als nicht der Umsatzsteuer unterliegenden Schadensersatz.
Sachverhalt
Mit Urteil v. 20.03.2013, XI R 6/11 hatte der BFH entschieden, dass Zahlungen eines Minderwertausgleichs wegen Schäden an einem Leasingfahrzeug nicht umsatzsteuerbar sind. Nach dem Urteil muss für das Vorliegen einer entgeltlichen Leistung ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Leistung und dem erhaltenen Gegenwert bestehen, wobei die gezahlten Beträge die tatsächliche Gegenleistung für eine bestimmbare Leistung darstellen, die im Rahmen eines zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnisses, in dem gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, erbracht wurde. Echte Entschädigungs- oder Schadensersatzleistungen sind demgegenüber kein umsatzsteuerbares Entgelt, da diesen keine Leistung gegenübersteht.
Die Zahlung eines Minderwertausgleichs wegen Schäden an einem Leasingfahrzeug erfolgt nicht für die Nutzungsüberlassung, sondern weil der Zahlende nach den vertraglichen Vereinbarungen für den Schaden und seine Folgen einzustehen hat. Insbesondere liegt keine eigenständige Leistung des Leasinggebers darin, dass dieser die Nutzung des Leasingfahrzeuges über den vertragsgemäßen Gebrauch hinaus geduldet hat.
Entscheidung
Das BMF hat sich mit Schreiben v. 06.02.2014 der Rechtsauffassung des BFH angeschlossen. Die Verwaltung hält an der unter Tz. 2 des BMF-Schreibens v. 22.05.2008, BStBl. I, 632 bzw. der unter Abschn. 1.3 Abs. 17 UStAE vertretenen Rechtsauffassung nicht mehr fest.
In den Fällen, in denen sich der Leasingnehmer im Leasingvertrag verpflichtet, für am Leasingfahrzeug durch eine nicht vertragsgemäße Nutzung eingetretene Schäden nachträglich einen Minderwertausgleich zu zahlen, wird nach der geänderten Verwaltungsauffassung diese Zahlung beim Leasinggeber nicht der USt unterworfen.
Davon unberührt bleibt jedoch – aus Sicht der Verwaltung – die umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Vergütungen für die sog. Mehr- und Minderkilometer, wie sie regelmäßig in Leasingverträgen mit Kilometerausgleich vereinbart werden. Hier sind nach Auffassung der Verwaltung die Mehr- und Minderkilometerabrechnungen darauf gerichtet, die Ansprüche aus dem Leasingverhältnis an die tatsächliche Nutzung des Fahrzeugs durch den Leasingnehmer anzupassen. Sie stellen deshalb je nach Zahlungsrichtung zusätzliches Entgelt oder aber eine Entgeltminderung für die Nutzungsüberlassung dar. Das gilt entsprechend für Vergütungen zum Ausgleich von Restwertdifferenzen in Leasingverträgen mit Restwertausgleich.
Nutzungsentschädigungen wegen verspäteter Rückgabe des Leasingfahrzeugs stellen ebenfalls keinen Schadensersatz dar, sondern sind Entgelt für die Nutzungsüberlassung des Fahrzeugs zwischen vereinbarter und tatsächlicher Rückgabe des Fahrzeugs.
Soweit bei Kündigung des Leasingverhältnisses Ausgleichszahlungen für künftige Leasingraten geleistet werden, handelt es sich um echten Schadensersatz, da durch die Kündigung die vertragliche Hauptleistungspflicht des Leasinggebers beendet und deren Erbringung tatsächlich nicht mehr möglich ist. Dies gilt nicht für die Fälle des Finanzierungsleasings, bei denen eine Lieferung an den Leasingnehmer vorliegt.
Praxishinweis
Die neuen Grundsätze des BMF-Schreibens gelten nicht nur für das Fahrzeugleasing, sondern sinngemäß auch bei der Überlassung von sonstigen Gegenständen im Leasing-Verfahren (z.B. Leasing von Maschinen oder Containern), wenn die Überlassung als steuerbare Nutzungsüberlassung zu qualifizieren ist (vgl. Abschn. 3.5 Abs. 5 UStAE).
Die Regelungen des BMF-Schreibens sind in allen offenen Fällen anzuwenden. Die Verwaltung hält an ihren Regelungen unter Tz. 2 des BMF-Schreibens v. 22.05.2008, BStBl. I, 632 nicht mehr fest, soweit diese der neuen Verwaltungsauffassung entgegenstehen.
Die Verwaltung beanstandet es nicht, wenn die Vertragsparteien bisher bei Zahlung eines Minderwertausgleichs über eine steuerbare Leistung abgerechnet haben und der maßgebliche Leasingvertrag vor dem 01.07.2014 endet. Das bedeutet, der Leasingnehmer hat aus einer entsprechenden Rechnung des Leasinggebers mit USt-Ausweis unter den weiteren Voraussetzungen des § 15 UStG einen Vorsteuerabzug. Bei Verträgen, die nach dem 30.06.2014 enden, würde bezüglich der Zahlung des Minderwertausgleichs ausgewiesene USt nach § 14c UStG geschuldet und der Leasingnehmer hätte daraus keinen Vorsteuerabzug.
Leasinggesellschaften, aber auch betroffene Leasingnehmer haben nun Handlungsbedarf im Hinblick auf die Umstellung und können evtl. Erstattungen eruieren.