BMF zum „Gerätebonus“ bei Mobilfunkverträgen

Anmerkung zum BMF-Schreiben v. 04.12.2014, Entgelt von dritter Seite bei Zahlung eines Gerätebonus durch ein Mobilfunkunternehmen für die Abgabe eines Endgeräts durch den Vermittler eines Mobilfunkvertrags

Praxisproblem

Der Umfang des umsatzsteuerlichen Entgelts beschränkt sich nicht auf die bürgerlich rechtlich bestimmte oder bestimmbare Gegenleistung für eine Leistung, sondern erstreckt sich auf alles, was der Leistungsempfänger tatsächlich für die an ihn bewirkte Leistung aufwendet. Zusätzliches Entgelt i.S.d. § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG sind solche Zahlungen, die von einem anderen als dem Leistungsempfänger für die Lieferung oder sonstige Leistung des leistenden Unternehmers (Zahlungsempfängers) gewährt werden. Ein zusätzliches Entgelt kommt i.d.R. nur dann in Betracht, wenn ein unmittelbarer Leistungsaustausch zwischen dem Zahlungsempfänger und dem zahlenden Dritten zu verneinen ist. Der Dritte ist in diesen Fällen nicht Leistungsempfänger. Ein zusätzliches Entgelt liegt vor, wenn der Leistungsempfänger einen Rechtsanspruch auf die Zahlung hat, die Zahlung in Erfüllung einer öffentlich-rechtlichen Verpflichtung gegenüber dem Leistungsempfänger oder zumindest im Interesse des Leistungsempfängers gewährt wird.

Sachverhalt

Der BFH hatte mit Urteil v. 16.10.2013, XI R 39/12 entschieden, dass bei der Lieferung von Mobilfunkgeräten der von dem Mobilfunkanbieter an den Vermittler des Mobilfunkvertrags für die „kostenlose“ Abgabe von Mobiltelefonen oder sonstigen Elektronikartikeln gezahlte Aufschlag auf die Vermittlungsprovision (Gerätebonus) Entgelt eines Dritten i.S.v. § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG für die Lieferung des Vermittlers an den Kunden ist. Dies gilt unter der Voraussetzung, dass der Vermittler des Mobilfunkvertrags das Mobilfunkgerät oder den sonstigen Elektronikartikel im eigenen Namen an den Kunden liefert. Ein Leistungsaustausch zwischen dem Mobilfunkunternehmen und dem Vermittler des Mobilfunkvertrages besteht insoweit nicht. Eine unentgeltliche Wertabgabe i.S.v. § 3 Abs. 1b Nr. 3 UStG des Vermittlers an den Kunden liegt demnach nicht vor.

Entscheidung

Mit BMF-Schreiben v. 04.12.2014 wird diese BFH-Entscheidung über die Fälle der „kostenlosen“ Abgabe eines Mobilfunkgeräts an den Kunden hinaus angewandt. Liefert der Vermittler eines Mobilfunkvertrags im eigenen Namen an den Kunden ein Mobilfunkgerät oder einen sonstigen Elektronikartikel und gewährt das Mobilfunkunternehmen dem Vermittler aufgrund vertraglicher Vereinbarung eine von der Abgabe des Mobilfunkgeräts oder sonstigen Elektronikartikels abhängige Provision bzw. einen davon abhängigen Provisionsbestandteil, handelt es sich bei dieser Provision oder diesem Provisionsbestandteil insoweit nicht um ein Entgelt für die Vermittlungsleistung an das Mobilfunkunternehmen, sondern um ein von einem Dritten gezahltes Entgelt i.S.v. § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG für die Lieferung des Mobilfunkgeräts oder des sonstigen Elektronikartikels. Dies gilt unabhängig von der Höhe einer von dem Kunden zu leistenden Zuzahlung.

Weist der Vermittler des Mobilfunkvertrags gegenüber dem Mobilfunkunternehmen gleichwohl hierfür einen Steuerbetrag gesondert in der Rechnung aus, schuldet der Vermittler den insoweit ausgewiesenen Steuerbetrag wegen unrichtigen Steuerausweises nach § 14c Abs. 1 UStG. Ein Vorsteuerabzug des Mobilfunkunternehmens ist nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG insoweit unzulässig.

Praxishinweis

Dem BFH-Urteil lag zwar ein spezifischer Fall zugrunde (Abgabe eines Endgeräts zu 0 EUR), die Grundsätze des Urteils werden von der Verwaltung aber unabhängig von der Höhe der Zuzahlung des Endkunden auf alle Fälle angewendet, in denen der Netzbetreiber dem Vermittler des Mobilfunkvertrags einen Gerätebonus für den Verkauf des Endgeräts zahlt. Nach der Verwaltungsauffassung gilt das BFH-Urteil demnach auch in den Fällen, in denen der Endkunde beim Kauf des Geräts eine Zuzahlung von mindestens 1 EUR zu leisten hat. Der Umstand, dass der Vermittler das Endgerät zuvor bei dem jeweiligen Mobilfunkanbieter gekauft hat, ist für die umsatzsteuerrechtliche Behandlung des Gerätebonus (bzw. sog. IMEI-Provision) nicht von Bedeutung. Eine Entgeltminderung nach § 17 Abs. 1 UStG kommt insoweit nicht in Betracht. Dagegen stellen Mengenrabatte, die der Mobilfunkanbieter dem Vermittler für die Abnahme einer bestimmten Menge von Endgeräten zahlt, kein Entgelt von dritter Seite dar. Denn in diesen Fällen besteht keine ausreichende kausale Verknüpfung zwischen der Abgabe des Endgeräts an den Endkunden und den vom Mobilfunkanbieter gewährten Mengenrabatten.

Das BFH-Urteil und Abschn. 10.2 Abs. 5 UStAE in der Fassung des BMF-Schreibens regeln allgemein, unter welchen Voraussetzungen eine Zahlung eines Mobilfunkunternehmens an den Vermittler für die Abgabe eines Mobilfunkgeräts als Entgelt von dritter Seite zu behandeln ist. Sämtliche Fälle, in denen der Endkunde für die Abgabe des Mobilfunkgeräts eine Zuzahlung zu leisten hat, sind also von der Neuregelung umfasst. Diese ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden.

Die Verwaltung beanstandet es jedoch bei vor dem 01.01.2015 ausgeführten Umsätzen auch für Zwecke des Vorsteuerabzugs des Mobilfunkunternehmens nicht, wenn der Vermittler des Mobilfunkvertrags und das Mobilfunkunternehmen hinsichtlich des Gerätebonus übereinstimmend von einem Entgelt für eine Vermittlungsleistung des Vermittlers an das Mobilfunkunternehmen ausgegangen sind. Im Fall der unentgeltlichen Abgabe eines Endgeräts durch den Vermittler des Mobilfunkvertrags gilt dies nur, wenn der Vermittler für Zeiträume vor dem 01.01.2013 eine unentgeltliche Wertabgabe versteuert bzw. für Zeiträume nach dem 31.12.2012 einen Vorsteuerabzug aus der Anschaffung der an die Kunden abgegebenen Geräte nicht vorgenommen hat (vgl. BMF-Schreiben v. 02.02.2012, BStBl. I, 60 und v. 24.04.2012, BStBl. I, 533).